Способы начисления амортизации основных средств в налоговом учете

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Способы начисления амортизации основных средств в налоговом учете». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Под налоговой стоимостью основного средства будем понимать стоимость объекта, которую впоследствии можно будет учесть в расходах для целей налогообложения прибыли через амортизацию, при продаже или ином выбытии.

«1C:Бухгалтерия 8» — это самая популярная бухгалтерская программа, способная вывести автоматизацию учета на качественно новый уровень. Удобный продукт и подключаемые к нему сервисы позволят эффективно решать задачи бухгалтерской службы любого бизнеса!

• Поддержка разных систем налогообложения, ведение бухгалтерского и налогового учета, сдача отчетности;
• Учет МПЗ, партионный учет, расчеты с контрагентами, выписка первичных документов;
• Расчет зарплаты, учет денежных операций;
• Интеграция с другими программами 1С и сайтами;
• Работа с электронными листами нетрудоспособности (ЭЛН).

Учет ОС, амортизацию по которым нельзя включить в налоговые расходы

Федеральным законом от 29.09.2019 № 325-ФЗ внесены изменения в порядок учета основных средств, переданных в безвозмездное пользование. С 01.01.2020 такие ОС из состава амортизируемого имущества не исключаются (абз. 1 п. 3 ст. 256 НК РФ утратил силу). Однако начисленную амортизацию по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование, нельзя учесть в расходах для целей налогообложения прибыли. Это запрещает новый пункт 16.1 статьи 270 НК РФ. Исключение – все случаи, когда обязанность налогоплательщика предоставить имущество в безвозмездное пользование установлена законодательством РФ.

Рассмотрим, как с 2020 года следует отражать в учете ОС, переданные в безвозмездное пользование.

Амортизационные группы

Данное понятие существует только в налоговом учете. Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. В целях налогообложения срок полезного использования (СПИ) — это период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования налогоплательщик определяет самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями налогового законодательства и с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее — Классификация основных средств). В соответствии с п. 3 ст. 258 НК РФ, а также названной Классификацией амортизируемое имущество объединяется в 10 амортизационных групп (см. таблицу).

Первая

Вторая

Третья

Четвертая

Пятая

Шестая

Седьмая

Восьмая

Девятая

Десятая

 1 - 2

 2 - 3

 3 - 5

 5 - 7 

7 - 10

10 - 15

15 - 20

20 - 25

25 - 30

Свыше 30

В первой строке таблицы указаны амортизационные группы, во второй — срок полезного использования основных средств (в годах). Обратите внимание, что амортизируемым имуществом признаются основные средства со СПИ свыше 12 мес. То есть к первой амортизационной группе относится все недолговечное имущество со сроком полезного использования от года до двух лет включительно (если пересчитать в месяцы — от 13 до 24 мес.), ко второй группе — имущество со сроком полезного использования свыше двух лет до трех лет включительно (от 25 до 36 мес.) и т.д. Пересчет в месяцы мы привели не случайно: для расчета нормы амортизации (при использовании линейного метода) важен показатель «срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах». Но об этом чуть позже.

Если основные средства не поименованы в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Какой метод начисления амортизации выбрать?

Как указывалось выше, налогоплательщик вправе самостоятельно выбирать метод начисления амортизации. Причем метод может быть изменен с начала нового календарного года. Какой же метод начисления амортизации экономически выгоднее? Чтобы найти ответ на этот вопрос, разберем пример.

Пример 4. Предприятие пищевой промышленности в налоговом учете применяет линейный метод начисления амортизации, при этом рассматривает возможность перехода с 2013 г. на нелинейный метод. Работник финансового отдела сделал сравнительный анализ налоговых расходов организации по списанию стоимости амортизируемого имущества в случаях, если бы амортизация начислялась линейным и нелинейным методом. Приведем расчет по пятой амортизационной группе. В ней на 01.01.2013 числятся:

• объект А, введенный в эксплуатацию в декабре 2006 г., первоначальной стоимостью 1 000 000 руб.;
• объект Б, введенный в эксплуатацию в декабре 2008 г., первоначальной стоимостью 700 000 руб.;
• объект В, введенный в эксплуатацию в декабре 2011 г., первоначальной стоимостью 500 000 руб.

Для упрощения примера предположим, что СПИ всех объектов ОС — 96 мес.

Амортизация основных средств в 2018-2019 годах в налоговом учете

Порядок бухгалтерской амортизации в 2018-2019 годах не претерпел изменений. Однако в 2021 году изменения коснулись налогового учета. Так, законом от 08.06.2015 № 150-ФЗ (пп. 7–8 ст. 5) были введены поправки в ст. 256, 257 НК РФ. Заключаются они в увеличении показателя стоимости имущества, не относимого к амортизируемому.

Ранее этот показатель равнялся сумме 40 000 руб. и соответствовал подобному лимиту в бухучете. Сейчас сумма в НК РФ повышена до 100 000 руб. Новые правила относятся только к имуществу, вводимому в эксплуатацию с 1 января 2021 года. По другим объектам стоимостью свыше 40 000 и до 100 000 руб., которые уже эксплуатировались до этой даты, корректировка в виде списания остатка стоимости не требуется.

Как мы уже знаем, в бухгалтерском учете сумма 40 000 руб. представляет собой верхний предел стоимости неамортизируемых активов. При этом организация для решения об отнесении имущества к ОС может:

• выбрать в учетной политике максимальную сумму лимита;
• выбрать сумму, меньшую, чем этот лимит;
• учесть объекты со стоимостью менее лимита в составе МПЗ;
• не устанавливать лимит, амортизируя все объекты любой стоимости, учтенные как ОС.

В налоговом учете сумма 100 000 руб.— это стоимостная граница, обуславливающая признание (или непризнание) объекта в составе амортизируемого имущества. Объекты стоимостью до этого предела не относятся к амортизируемому имуществу. Их полная стоимость в момент принятия объектов к учету списывается в материальные расходы согласно подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

При этом законодатель в этом же подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ предоставляет возможность включать эти суммы в расходы не одномоментно в полном объеме, а распределив сумму во временном интервале, большем, чем один отчетный период. Срок для постепенного признания расходов определяется как предполагаемый срок эксплуатации. Это действие, аналогичное бухгалтерской амортизации, позволяющее «растянуть» учет стоимости неамортизируемого имущества в материальных расходах.

В каких случаях не начисляется амортизация

Не начисляйте амортизацию по :

• земельным участкам и иным объектам природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);
• продуктивному скоту;
• информационно-библиотечным фондам;
• основным средствам, переведенным на консервацию;
• музейным предметам;
• объектам материального культурного наследия;
• автомобильным дорогам, тротуарам, бульварам, скверам общего пользования, сооружениям благоустройства, находящимся в ведении органов государственной власти на местах;
• полностью самортизированным активам.

В целях налогообложения в перечень активов, не подлежащих амортизации, также включены :

• капитальные вложения, не переведенные в состав основных средств и нематериальных активов;
• имущество некоммерческих организаций, приобретенное за счет средств, не подлежащих налогообложению;
• имущество, полученное безвозмездно на основании решения Президента или Кабинета Министров, а также в соответствии с международными договорами;
• имущество, полученное (созданное) за счет средств грантов, гуманитарной помощи и целевых поступлений;
• безвозмездно полученные технические средства системы оперативно-розыскных мероприятий на сетях телекоммуникаций;
• имущество, вносимое в качестве инвестиционных обязательств согласно договору, заключенному между инвестором и уполномоченным государственным органом по управлению государственным имуществом;
• имущество, полученное по концессионному соглашению;
• имущество, полученное (созданное) за счет средств, высвобожденных в результате предоставления налоговых и таможенных льгот.

Учет амортизации по нематериальным активам

Амортизация начисляется не только по основным средствам, но и по нематериальным активам (НМА). Классификатор не определяет группы НМА в связи с большим разнообразием средств и индивидуальным подходом к периоду полезного использования активов. Срок использования определяется в соответствии с документами, подтверждающими право на интеллектуальную собственность. НМА, в отношении которого невозможно определить период использования в получении дохода, в НУ определяется в пределах 10 лет.

Перечень НМА, используемых в НУ, определен в ст. 257 НК РФ. Закрытый список не содержит ряд видов НМА в отличие от БУ, в котором перечень активов является открытым. Не учитываются в составе активов средства с отсутствием авторских прав, деловая репутация и прочие виды. Расходы, на основании которых не формируется НМА, должны учитываться в составе прочих. Возможность изменения стоимости НМА в НУ не предусмотрена.

Методы начисления, используемые в налогообложении

Организации имеют право использовать линейный и нелинейный способы исчисления амортизации для целей НУ.

Использование линейного метода оправдано для предприятий с постоянным объемом выпуска и выручки. Нелинейный метод оправдан для организаций с нестабильным объемом продаж или в период получения высокой прибыли.

Модернизация основного средства с остаточной стоимостью

Сумма ежемесячно начисленной амортизации рассчитывается исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта и нормы амортизации, рассчитанной при принятии объекта к учету (п. 2 ст. 259.1 НК РФ). После модернизации первоначальная стоимость основных средств увеличивается на затраты, связанные с проведением модернизации. И не всегда модернизация влияет на срок полезного использования объектов.

Некоторые компании рассчитывают амортизацию в налоговом учете, исходя из остаточной стоимости основных средств, увеличенной на стоимость модернизации, с учетом оставшегося срока полезного использования. Это позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Читая ПБУ 6/01 «Учет основных средств», мы видим совершенно одинаковую формулировку, как и в НК, что «затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта». Но согласно примеру из Методических указаний по учету основных средств для целей бухгалтерского учета мы должны использовать остаточную стоимость основного средства и его оставшийся срок полезного использования.

А что по этому поводу думают налоговые органы?

У налоговиков иная позиция. Поскольку срок полезного использования объекта не изменился, а изменение норм амортизации, определенной в момент ввода в эксплуатацию амортизируемого имущества НК РФ не предусмотрено, следует продолжать начисление амортизации с использованием первоначально рассчитанной нормы амортизации до полного погашения измененной первоначальной стоимости (письмо Минфина России от 11.01.2016 № 03-03-06/40).

Пример:

Компания провела в марте 2019 г. модернизацию основного средства первоначальной стоимостью 180 000 руб. Стоимость работ по модернизации составила 120 000 руб. (без НДС).

При принятии основного средства к учету в марте 2016 г. Был установлен срок использования четыре года (48 месяцев), так как объект относится к третьей амортизационной группе (срок полезного использования от трех лет до пяти лет). Компания применяет линейный метод начисления амортизации.

• Годовая норма амортизации составила: 100% : 4 года = 25%.
• Ежемесячная сумма амортизации: (180 000 руб. х 25%) : 12 мес. = 3 750 руб. Эта сумма отражалась в расходах компании одинаково и в бухгалтерском и в налоговом учете.
• До начала проведения работ по модернизации остаточная стоимость объекта основного средства составляла: 180 000 руб. – 36 мес. * 3 750 руб. = 45 000 руб.
• После завершения модернизации срок полезного использования объекта не изменился.

Рассчитаем сумму амортизации по данному объекту в бухгалтерском учете.

Согласно п. 60 Методических указаний по учету основных средств амортизация определяется исходя из остаточной стоимости модернизированного объекта и оставшегося срока полезного использования. Исходя из условий примера, ежемесячная амортизация в бухгалтерском учете по данному объекту составит:

• (45 000 руб. + 120 000 руб.) : 12 мес. = 13 750 руб.
• Оставшийся срок полезного использования составляет: 4 года – 3 года = 1 год (12 месяцев).

Рассчитаем сумму амортизации по данному объекту в налоговом учете:

Первоначальная стоимость увеличилась после модернизации:

• 180 000 руб. + 120 000 руб. = 300 000 руб.
• Годовая норма амортизации не изменилась и составляет 25%.
• Таким образом, после окончания проведения модернизации ежемесячная амортизация в налоговом учете по данному объекту составит: (300 000 руб. х 25%): 12 мес. = 6 250 руб.

Получается, что если мы амортизацию начисляем в этой сумме, то в налоговом учете списание амортизационных отчислений на расходы будет осуществляться гораздо дольше оставшегося срока полезного использования объекта основного средства. Остаточная стоимость объекта 165 000 руб. будет списана уже не за год (оставшийся срок полезного использования), а за 26 месяцев, то есть после истечения срока полезного использования.

Таким образом, если следовать разъяснениям контролирующих органов, порядок амортизации по налоговому и бухгалтерскому учету будет разным, ежемесячная сумма амортизации в бухгалтерском учете превысит данный показатель в налоговом учете. Но при этом конечный размер амортизации по модернизированному объекту основного средства, в бухгалтерском и налоговом учете, совпадают. Разница только во времени признания.

С другой стороны, суды встают на сторону налогоплательщиков и подтверждают иную методику начисления амортизации модернизированных основных средств.

Так, в постановлении АС Московского округа от 02.11.2016 № А40-86164/2015 судьи проанализировали расчет амортизации, выполненный налоговиками. Налоговым органом осуществлялся расчет амортизации по спорным объектам на сумму первоначальной стоимости, увеличенной на стоимость проведенной реконструкции и без уменьшения ее на сумму уже начисленной и учтенной в составе расходов общества амортизации. Такая методика определения размера первоначальной стоимости после реконструкции по ранее амортизированным объектам, приводит к повторному списанию ранее учтенных затрат (амортизации), что противоречит положениям налогового законодательства. Аналогичный вывод был сделан и в постановлениях АС Западно-Сибирского округа от 01.09.2016 № А45-18480/2015, Поволжского округа от 22.01.2016 № А72-16514/2014.

Продолжим разбирать наш пример.

Рассчитаем сумму амортизации по данному объекту, исходя из позиции арбитражных судов, в налоговом учете.

Размер ежемесячных амортизационных отчислений рассчитывается исходя из остаточной стоимости основных средств, увеличенной на сумму фактических расходов на модернизацию объекта и оставшегося срока полезного использования.

Ежемесячная амортизация в налоговом учете по данному объекту составит:

• (45 000 руб. + 120 000 руб.) : 12 мес. = 13 750 руб.
• Оставшийся срок полезного использования составляет: 4 года – 3 года = 1 год (12 месяцев).

Амортизация ОС в налоговом учете

Имущество, которое признается для целей налогового учета основным средством, по общему правилу нужно учитывать в расходах постепенно, через ежемесячную амортизацию (п. 1 ст. 256, п. 2 ст. 259 НК РФ).

Кроме того, в некоторых случаях вы можете единовременно списать в расходы до 30% первоначальной стоимости объекта ОС, применив амортизационную премию (п. 9 ст. 258, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Амортизационная премия — это единовременное списание в расходы части первоначальной стоимости амортизируемого имущества или затрат на его модернизацию. Максимальный размер премии ограничен (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Амортизационную премию 30% можно применять по основным средствам 3 — 7 амортизационных групп. По остальным ОС максимальная премия — 10%. Конкретный размер премии укажите в учетной политике (п. 7.2 Порядка заполнения декларации по налогу на прибыль).

Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода ОС в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

При этом важно помнить, что учет в расходах начисленной амортизации зависит от того, к каким расходам ее отнести — прямым или косвенным. Если амортизация по ОС, которое используется для производства и реализации товаров (работ, услуг), относится к прямым расходам, учитывайте ее в расходах по мере реализации товаров (работ, услуг), в стоимости которых она учтена, а если к косвенным — в периоде, в котором она начислена (п. п. 1, 2 ст. 318 НК РФ).

Основные способы начисления амортизации основных средств

Амортизация основных средств это процесс переноса их стоимости по мере их физического или морального износа на стоимость производимой организацией продукции.

Начисление амортизации представляет собой отчисление части стоимости основных фондов для возмещения их износа [12].

Амортизация основных средств включается в издержки, а отчисления определяются на основе установленных норм и балансовой стоимости основных фондов, на которые начисляется амортизация. Амортизационные отчисления устанавливаются в процентах к балансовой стоимости основных средств.

Износ – стоимостной показатель потери объектами основных средств физических качеств или утраты технико-экономических свойств, а вследствие этого и стоимости [9].

Поэтому предприятию следует обеспечить накапливание источников, необходимых для приобретения и восстановления окончательно износившихся основных средств. Такое накапливание достигается за счет включения в издержки производства сумм амортизационных отчислений.

Расчет амортизации основных средств служит основанием для записи сумм амортизационных отчислений, то есть износа основных средств, по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Таким образом, оборот по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» отражает не только сумму износа всех объектов основных средств предприятия, но и сумму возмещенной их стоимости через амортизационные отчисления, т.е. сумму начисленной амортизации за отчетный период. Оборот по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» – это сумма износа по выбывшим объектам, независимо от причины выбытия. Начисление амортизации прекращается по мере начисления (возмещения) предприятием полной первоначальной стоимости основных средств.

Для целей бухгалтерского и налогового учета существуют способы начисления амортизации основных средств, приведенные в таблице 1.

Таблица 1

При линейном способе амортизация начисляется равномерно в течение всего срок использования объекта основных средств. При этом под стоимостью объекта основных средств понимается первоначальная стоимость или восстановительная стоимость, если проводилась переоценка. Текущая остаточная стоимость при данном способе начисления амортизации определяется разностью между первоначальной стоимостью и суммарной накопленной амортизацией объекта основных средств.

Влияние способов начисления амортизации основных средств на финансовый результат организации в бухгалтерском и налоговом учете

Применение разных способов амортизации ведет к списанию сумм износа различными темпами, что определяет и размер амортизационных отчислений, за счет которых изменяется размер себестоимости продукции, что, в свою очередь, отражается на финансовых результатах организации.

Возможность оптимизации амортизационных сумм позволяет предприятию целенаправленно влиять на финансовые результаты. Исходя из объективно обоснованного положения, что чем больше размер амортизационных отчислений, тем выше расходы предприятия за тот же период, следовательно, тем меньше прибыль, можно сделать вывод о комплексном влиянии амортизации на формирование финансового результата от экономической деятельности за этот период.

Вместе с тем, сумма начисленной за период амортизации, в свою очередь, зависит от следующих факторов:

• первоначальная стоимость объекта основных средств (или восстановительная, если проводилась переоценка), которая выступает отправной точкой и исходной величиной для начисления амортизации по мере износа данного объекта;
• выбранный способ начисления амортизации с учетом текущих возможностей оптимизации амортизационной политики предприятия;
• срок эксплуатации и срок полезного использования объекта основных средств.

Учитывая тот факт, что любое предприятие заинтересовано в контроле получаемого финансового результата, политика управления амортизационными отчислениями на основе результатов анализа степени влияния суммы начисляемой амортизации на финансовый результат, позволяет объективно оптимизировать амортизационные суммы.

Как определить срок эксплуатации самортизированного объекта

Необходимо помнить, что применение СПИ за вычетом срока эксплуатации основного средства предыдущим собственником является правом, но не обязанностью налогоплательщика (п. 7 ст. 258 НК РФ). По такому основному средству покупатель вправе установить СПИ как на новый объект, если компании от этого больше выгоды. Но в этом случае амортизационные отчисления могут привести к формированию налогового убытка и, как следствие, вопросам проверяющих.

Новый закон о бухучете обязал компании все используемые формы первичных документов утвердить у руководителя и приложить к учетной политике (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее — Закон № 402-ФЗ)). В связи с этим маловероятно, что первичный документ, который покупатель может использовать как доказательство срока использования объекта у предыдущего владельца, может быть утвержден двумя налогоплательщиками одновременно. Скорее всего, форма будет продавца, а покупателю в таких случаях стоит в учетной политике предусмотреть возможность применения чужой формы (это, кстати, касается и других операций, например в случае с аналогами формы ТОРГ-12, которые составлены поставщиками фирмы по их собственным формам). При этом использование данных предыдущего собственника о фактическом сроке эксплуатации через первичный документ, подтверждающий передачу основного средства (аналог формы № ОС-1), является наиболее проверенным, но не единственным способом. Так, данные о фактическом сроке эксплуатации можно взять из технической сопроводительной документации, такие данные можно указать в договоре. Наконец, данные о сроке эксплуатации может содержать сам объект основных средств в электронной форме.

Главное, чтобы в документе оставались обязательные реквизиты (ч. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ), и неважно, будут ли они в форме, утвержденной покупателем или продавцом.

Что важно помнить о денежной оценке ОС?

Существует несколько видов стоимостных измерений ОС. К ним относятся, в частности, следующие виды стоимости:

• Первоначальная — это такая сумма расходов, которую фирма понесла в связи с приобретением того или иного ОС. Первоначальная стоимость ОС зависит от того, каким образом оно поступило. К примеру, если компания купила ОС, то первоначальной стоимостью будет цена приобретения плюс расходы, связанные с доведением ОС до состояния готовности к использованию в производстве.

ВАЖНО! На основании первоначальной стоимости компания впоследствии рассчитывает сумму амортизации по ОС.

• Текущая (восстановительная) — данная стоимость означает сумму, которую фирма вынуждена была бы заплатить, если бы возникла срочная необходимость заменить ОС на день проведения переоценки. Такой суммой может выступать рыночная цена, взятая из специальных справочников (статистических), цены изготовителей на аналогичные объекты ОС и т. д.
• Остаточная — такой стоимостью выступает первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации. Корректно исчислять ее фирме необходимо, чтобы понимать степень физического износа оборудования.
• Ликвидационная — это стоимость объектов ОС, которые были полностью изношены и в связи с этим перестали использоваться фирмой в производстве. Примером такой стоимости выступает цена реализации лома, ранее являвшегося производственным оборудованием.
• Балансовая — как следует из наименования, это стоимость, по которой фирма учитывает ОС в балансе. Балансовой стоимостью может выступать как первоначальная (если фирма принимает к учету вновь приобретенное ОС), так и восстановительная (в отношении ОС, которые уже были в фирме на момент переоценки ОС) или остаточная стоимость.
• Рыночная — таковой выступает цена, по которой конкретное ОС (с присущими ему степенью износа и фактическим состоянием) может быть продано третьему лицу в условиях рынка. Для определения рыночной оценки ОС необходим оценщик.

Кроме того, если фирма применяет принципы МСФО, то она помимо указанного еще рассчитывает и справедливую стоимость.

Правила начисления амортизации

Начисление амортизации в бухгалтерском и налоговом учете объекту ОС осуществляется с месяца, идущего за месяцем ввода в работу и принятия к учету. Начисляют износ до погашения стоимости объекта или его выбытия. Прекращают – с месяца, наступающего за месяцем обнуления стоимости или списания имущества. Учет амортизации осуществляют на балансовом счете 02.

Начисляют износ ОС принимая во внимание:

• первоначальную стоимость (ПС);
• срок полезного использования (СПИ);
• способ начисления, принятый в компании.

СПИ определяют, исходя из:

• предполагаемого срока использования вкупе с ожидаемой мощностью объекта;
• особенностей эксплуатации, воздействий агрессивной среды, графика проведения ремонтов;
• НПА, диктующих сроки эффективного использования ОС.

В зависимости от свойств объекта, его относят к одной из 10-ти применяемых групп амортизации. Разделение объектов по группам осуществляется по СПИ.

Похожие записи:

• Принудительная выписка из квартиры через суд
• Ответственность за отсутствие ОСАГО в 2023 году для юридических лиц
• Погоны таможни России и звания